ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΑΠΟ ΚΕΦΑΛΑΙΟ

(Νόμοι 4389/2016, 4254/2014, 4172/2013, 4046/2012 και ν. 4093/2016)

Τα Δικηγορικά Γραφεία ΚYROS LAW OFFICES ανέλαβαν πρόσφατα μια ιδιαίτερα σύνθετη υπόθεση που αφορούσε ομάδα πρώην εργαζομένων του Ταχ. Ταμιευτηρίου, οι οποίοι βρέθηκαν ξαφνικά να αντιμετωπίζουν μια σοβαρότατη φορολογική επιβάρυνση για την χρήση του 2015, ως «ωφεληθέντες» από ένα στεγαστικό-αποταμιευτικό πρόγραμμα το οποίο διεκόπη αναίτια και απότομα από την Τράπεζα EUROBANK.

Στις περιπτώσεις που απαιτείται φορολογική εξειδίκευση, η Δικηγορική Εταιρεία μου αναθέτει κατά περίπτωση την μελέτη τους ώστε, μαζί με άλλους ειδικούς συνεργάτες να αντιμετωπίζονται τα ζητήματα με πιο ολοκληρωμένο και εξειδικευμένο τρόπο.

Σύμφωνα λοιπόν με την ανωτέρω νομοθεσία, τα ισχύοντα είναι τα εξής:

Άρθρο 35. Εισόδημα από κεφάλαιο

Το εισόδημα από κεφάλαιο περιλαμβάνει το εισόδημα που αποκτά ένα φυσικό πρόσωπο και προκύπτει στο φορολογικό έτος σε μετρητά ή σε είδος με τη μορφή μερισμάτων, τόκων, δικαιωμάτων, καθώς και το εισόδημα από ακίνητη περιουσία.

Άρθρο 36. Μερίσματα

1. Ο όρος «μερίσματα» σημαίνει το εισόδημα που προκύπτει από μετοχές, ιδρυτικούς τίτλους, ή άλλα δικαιώματα συμμετοχής σε κέρδη τα οποία δεν αποτελούν απαιτήσεις από οφειλές (χρέη), καθώς και το εισόδημα από άλλα εταιρικά δικαιώματα, στα οποία περιλαμβάνονται τα μερίδια, οι μερίδες συμπεριλαμβανομένων των προμερισμάτων και μαθηματικών αποθεματικών, οι συμμετοχές σε κέρδη προσωπικών επιχειρήσεων, οι διανομές των κερδών από κάθε είδους νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, καθώς και κάθε άλλο συναφές διανεμόμενο ποσό.
2. Εάν η διανομή των μερισμάτων υπόκειται σε παρακράτηση φόρου, όπως ορίζεται στο Μέρος Τέταρτο του Κ.Φ.Ε., ο παρακρατούμενος φόρος εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση μόνο για τα φυσικά πρόσωπα και για το συγκεκριμένο είδος εισοδήματος του φορολογούμενου με βάση τον Κ.Φ.Ε..

Στην ΠΟΛ.1042/26.1.2015 αναφέρεται:

2. Ειδικότερα, με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 36 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι ο όρος «μερίσματα» σημαίνει το εισόδημα που προκύπτει από μετοχές, ιδρυτικούς τίτλους, ή άλλα δικαιώματα συμμετοχής σε κέρδη τα οποία δεν αποτελούν απαιτήσεις από οφειλές (χρέη), καθώς και το εισόδημα από άλλα εταιρικά δικαιώματα, στα οποία περιλαμβάνονται τα μερίδια, οι μερίδες συμπεριλαμβανομένων των προμερισμάτων και μαθηματικών αποθεματικών, οι συμμετοχές σε κέρδη προσωπικών επιχειρήσεων, οι διανομές των κερδών από κάθε είδους νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, καθώς και κάθε άλλο συναφές διανεμόμενο ποσό.
3. Με βάση τα ανωτέρω, στην έννοια του μερίσματος εμπίπτει, μεταξύ άλλων, κάθε διανομή κερδών, ημεδαπής ή αλλοδαπής προέλευσης, που προέρχεται από εισηγμένες και μη μετοχές, από ιδρυτικούς τίτλους, από εταιρικά μερίδια ΕΠΕ ή από συμμετοχή σε προσωπικές εταιρείες, κοινοπραξίες και λοιπές νομικές οντότητες, τα προμερίσματα που διανέμουν οι ανώνυμες εταιρείες σύμφωνα με τις διατάξεις του κ.ν.2190/1920, οι προσωρινές απολήψεις κερδών των εταίρων, οι τόκοι προνομιούχων μετοχών, οι υπεραποδόσεις επενδύσεων μαθηματικών αποθεμάτων των ασφαλιστικών εταιρειών, οι διανομές κερδών των καταπιστευμάτων και των εξωχώριων εταιρειών, καθώς και οι αμοιβές που καταβάλλονται με οποιαδήποτε μορφή στα μέλη ΔΣ, διαχειριστές και εργατοϋπαλληλικό προσωπικό από τα κέρδη του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας (σχετ. το αριθμ. πρωτ. Δ12Α 1046040 ΕΞ2014/ 14.03.2014 έγγραφό μας).

Άρθρο 37. Τόκοι

1. Ο όρος «τόκοι» σημαίνει το εισόδημα που προκύπτει από απαιτήσεις κάθε είδους, είτε εξασφαλίζονται με υποθήκη είτε όχι, και είτε παρέχουν δικαίωμα συμμετοχής στα κέρδη του οφειλέτη είτε όχι, και ιδιαίτερα εισόδημα από καταθέσεις, κρατικά χρεόγραφα, τίτλους και ομολογίες, με ή χωρίς ασφάλεια, και κάθε είδους δανειακή σχέση, συμπεριλαμβανομένων των πρόσθετων ωφελημάτων (premiums), των συμφωνιών επαναγοράς (repos/ reverse repos) και ανταμοιβών τα οποία απορρέουν από τίτλους, ομολογίες ή χρεόγραφα.
2. Απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος οι τόκοι ομολογιακών δανείων και εντόκων γραμματίων του Ελληνικού Δημοσίου που αποκτούν φυσικά πρόσωπα.
3. Οι τόκοι που προκύπτουν από ομόλογα που εκδίδονται από το Ευρωπαϊκό Ταμείο Χρηματοοικονομικής Σταθερότητας (Ε.Τ.Χ.Σ.), κατ’ εφαρμογή προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους, έχουν την ίδια φορολογική αντιμετώπιση με τους τόκους που προκύπτουν από ομόλογα που εκδίδει το Ελληνικό Δημόσιο στην Ελλάδα. Για τους τόκους που προκύπτουν από τα ομόλογα αυτά εφαρμόζονται ανάλογα οι διατάξεις της παραγράφου 2.
4. Εάν οι τόκοι υπόκεινται σε παρακράτηση φόρου, όπως ορίζεται στο Μέρος Τέταρτο του Κ.Φ.Ε, ο παρακρατούμενος φόρος εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση μόνο για τα φυσικά πρόσωπα και για το συγκεκριμένο είδος εισοδήματος του φορολογούμενου με βάση τον Κ.Φ.Ε..

Άρθρο 38. Δικαιώματα (royalties)

1. Ο όρος «δικαιώματα» σημαίνει το εισόδημα που αποκτάται ως αντάλλαγμα για τη χρήση ή το δικαίωμα χρήσης, των δικαιωμάτων πνευματικής ιδιοκτησίας επί λογοτεχνικού, καλλιτεχνικού ή επιστημονικού έργου, συμπεριλαμβανομένων των κινηματογραφικών και τηλεοπτικών ταινιών, μαγνητοταινιών για ραδιοφωνικές εκπομπές και αναπαραγωγής βιντεοκασετών, λογισμικού για εμπορική εκμετάλλευση ή προσωπική χρήση, διπλωμάτων ευρεσιτεχνίας, εμπορικών σημάτων, προνομίων, σχεδίων ή υποδειγμάτων, σχεδιαγραμμάτων, απόρρητων χημικών τύπων ή μεθόδων κατεργασίας ή σε αντάλλαγμα πληροφοριών που αφορούν βιομηχανική, εμπορική ή επιστημονική πείρα, οι πληρωμές για τη χρήση βιομηχανικού, εμπορικού ή επιστημονικού εξοπλισμού, για τη χρήση τεχνικών μεθόδων παραγωγής, τεχνικής ή τεχνολογικής βοήθειας, τεχνογνωσίας (knowhow, αποτελεσμάτων ερευνών, αναδημοσίευσης άρθρων και μελετών, καθώς και οι πληρωμές για συμβουλευτικές υπηρεσίες που παρέχονται ηλεκτρονικά μέσω δικτύων πληροφορικής σε βάση δεδομένων επίλυσης προβλημάτων, την ηλεκτρονική λήψη (downloading) λογισμικού ηλεκτρονικού υπολογιστή, ακόμα και στην περίπτωση που τα εν λόγω προϊόντα αποκτώνται για προσωπική ή επαγγελματική χρήση του αγοραστή, την εκμίσθωση βιομηχανικού, εμπορικού ή επιστημονικού εξοπλισμού και εμπορευματοκιβωτίων και λοιπών συναφών δικαιωμάτων.
2. Εάν το εισόδημα από δικαιώματα υπόκειται σε παρακράτηση φόρου, όπως ορίζεται στο Μέρος Τέταρτο του Κ.Φ.Ε, ο παρακρατούμενος φόρος εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση μόνο για τα φυσικά πρόσωπα και για το συγκεκριμένο είδος εισοδήματος του φορολογούμενου με βάση τον Κ.Φ.Ε..

Άρθρο 40. Φορολογικός συντελεστής για το εισόδημα από κεφάλαιο

1. Τα μερίσματα φορολογούνται με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%).
2. Οι τόκοι φορολογούνται με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%).
3. Τα δικαιώματα φορολογούνται με συντελεστή είκοσι (20%).

Συμπλήρωση εντύπου Ε1:

Στον ΠΙΝΑΚΑ Δ1 κωδ 291 έως 674 αναγράφονται τα προαναφερθέντα εισοδήματα καθώς και ο φόρος που παρακρατήθηκε αντίστοιχα για για κάθε μία από τις 6 προβλεπόμενες περιπτώσεις κωδ 293 έως 682, ενώ στους κωδ 683-684 καταχωρείται το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε στην αλλοδαπή στα προαναφερθέντα εισοδήματα (μερίσματα, τόκους και δικαιώματα) από αλλοδαπή χώρα, και στα οποία έχει δικαίωμα φορολόγησης και η Ελλάδα.

Η καταβολή του ποσού του φόρου στην αλλοδαπή αποδεικνύεται με τα σχετικά δικαιολογητικά έγγραφα, σύμφωνα με τα οριζόμενα στον Κ.Φ.Δ. (άρθρο 16 ν.4174/2013) και όπως αυτά καθορίζονται στην ΠΟΛ.1026/22.1.2014 Απόφαση Γ.Γ.Δ.Ε. (ΦΕΚ 170Β’). Δηλώνεται ο φόρος που παρακρατήθηκε στα πιο πάνω εισοδήματα, αν αυτά αποκτήθηκαν σε αλλοδαπές χώρες που έχουν δικαίωμα φορολόγησης.

ΠΡΟΣΟΧΗ: Η διανομή κερδών εταιριών με απλογραφικά βιβλία δηλώνεται στον Πίνακα 6, στα αφορολόγητα εισοδήματα και συγκεκριμένα στους κωδικούς 431-432.

Ομοίως, στον Πίνακα 6, στους κωδικούς

– 659-660 δηλώνονται
– οι τόκοι Ομολόγων Ελληνικού Δημοσίου ή Εντόκων Γραμματίων Ελληνικού Δημοσίου (παρ. 2 άρθρου 37 ΚΦΕ),
– τα κέρδη από πώληση εισηγμένων μετοχών όταν ο μεταβιβάζων συμμετέχει με ποσό μικρότερο του 0,5% (περ. β παρ. 1 άρθρου 42 ΚΦΕ),
– τα κέρδη από την μεταβίβαση εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά κινητών αξιών, εφόσον αυτές αποκτήθηκαν πριν από την 1η Ιανουαρίου 2009,
– τα κέρδη από ημεδαπά αμοιβαία κεφάλαια ή κράτους μέλους ΕΕ- ΕΟΧ/ΕΖΕΖ, μερίσματα ημεδαπών και αλλοδαπών ναυτιλιακών εταιριών, ενώ στους κωδικούς
– 657-658 δηλώνονται τα μερίσματα των εταιριών της παρ. 5 του άρθρου 45 του ν. 4141/2013. Πρόκειται για «… μερίσματα που εισπράττει φυσικό πρόσωπο φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, από αλλοδαπή επιχείρηση οποιουδήποτε τύπου ή μορφής, που διατηρεί γραφεία ή υποκαταστήματα εγκατεστημένα σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 25 του N. 27/1975 (Α΄ 77) και ασχολούμενα αποκλειστικά με τη ναύλωση, ασφάλιση,……»

Στις περιπτώσεις που τα εισοδήματα είναι αλλοδαπής προέλευσης και δεν έχει δικαίωμα φορολόγησης η Ελλάδα, τα εισοδήματα είναι αφορολόγητα και δηλώνονται στον Πίνακα 6.(Φυλλάδιο οδηγιών 2016)

ΕΙΣΟΔΗΜΑ ΑΠΟ ΥΠΕΡΑΞΙΑ ΜΕΤΑΒΙΒΑΣΗΣ ΚΕΦΑΛΑΙΟΥ

Άρθρο 41.Μεταβίβαση ακίνητης περιουσίας

Η ισχύς του άρθρου 41 του παρόντος Κώδικα αναστέλλεται από την 1η Ιανουαρίου 2015 μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2016

Άρθρο 42.Μεταβίβαση τίτλων

1. Κάθε εισόδημα που προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης των ακόλουθων τίτλων, καθώς και μεταβίβασης ολόκληρης επιχείρησης, υπόκειται σε φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων:α) μετοχές σε εταιρεία μη εισηγμένη σε χρηματιστηριακή αγορά
   β μετοχές και άλλες κινητές αξίες εισηγμένες σε χρηματιστηριακή αγορά, εφόσον ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό τουλάχιστον μισό τοις εκατό (0,5%).
   γ) μερίδια ή μερίδες σε προσωπικές εταιρείες,
   δ) κρατικά ομόλογα και έντοκα γραμμάτια ή εταιρικά ομόλογα,
   ε) παράγωγα χρηματοοικονομικά προϊόντα.

   Ως μεταβίβαση σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο νοείται και η εισφορά των ανωτέρω τίτλων για την κάλυψη ή αύξηση κεφαλαίου εταιρείας.

   Ειδικά για τίτλους που αποτελούν αντικείμενο διαπραγμάτευσης σε οργανωμένη αγορά ή πολυμερή μηχανισμό διαπραγμάτευσης, οι διατάξεις της παραγράφου αυτής έχουν εφαρμογή, εφόσον οι τίτλοι αυτοί έχουν αποκτηθεί από την 1η Ιανουαρίου 2009 και εξής.

2. Ως παράγωγα χρηματοοικονομικά προϊόντα σύμφωνα με την περίπτωση ε της παραγράφου 1 νοούνται:α) Τα συμβόλαια δικαιωμάτων προαίρεσης, τα συμβόλαια μελλοντικής εκπλήρωσης, οι συμβάσεις ανταλλαγής (swaps), και οι προθεσμιακές συμβάσεις (forwards) που σχετίζονται με υποκείμενους τίτλους και ιδίως με:
   1. κινητές αξίες ή άλλα περιουσιακά στοιχεία,
   2. συναλλαγματικές ισοτιμίες,
   3. επιτόκια ή αποδόσεις,
   4. χρηματοπιστωτικούς δείκτες ή άλλα χρηματοπιστωτικά μεγέθη,
   5. εμπορεύματα,
   6. ναύλους,
   7. πιστωτική διαβάθμιση ή γεγονός,
   8. ποσοστά πληθωρισμού ή άλλες επίσημες οικονομικές στατιστικές,
   9. κλιματικές μεταβλητές,
   10. εκπομπές ρύπων,
   11. μεταβολές στην τιμή οποιουδήποτε οικονομικού, φυσικού, περιβαλλοντολογικού, στατιστικού ή άλλου μεγέθους ή γεγονότος (πλην αθλητικών γεγονότων), ή
   12. άλλα παράγωγα μέσα.

   β) Κάθε άλλη σύμβαση που προσιδιάζει στις ανωτέρω, όσον αφορά, μεταξύ άλλων, στο κατά πόσον προσδιορίζεται με αναφορά σε άλλους υποκείμενους τίτλους, είναι διαπραγματεύσιμη σε οργανωμένη αγορά ή πολυμερή μηχανισμό διαπραγμάτευσης (ΠΜΔ), υπόκειται σε εκκαθάριση με μετρητά διαθέσιμα ή φυσική παράδοση (πλην παραδόσεων λόγω αδυναμίας πληρωμής ή άλλου γεγονότος που επιφέρει τη λύση της σύμβασης, καθώς και παραδόσεων που προορίζονται για εμπορικούς σκοπούς) ή διακανονισμό μέσω αναγνωρισμένων γραφείων συμψηφισμού ή σε τακτικές κλήσεις για κάλυψη περιθωρίων.

3. Ως υπεραξία νοείται η διαφορά μεταξύ της τιμής κτήσης που κατέβαλε ο φορολογούμενος και της τιμής πώλησης που εισέπραξε. Τυχόν δαπάνες που συνδέονται άμεσα με την αγορά ή την πώληση των τίτλων συμπεριλαμβάνονται στην τιμή κτήσης και την τιμή πώλησης.
4. Σε περίπτωση που οι μεταβιβαζόμενοι τίτλοι είναι εισηγμένοι σε χρηματιστηριακή αγορά, η τιμή κτήσης και η τιμή πώλησης καθορίζονται από τα δικαιολογητικά έγγραφα συναλλαγών, τα οποία εκδίδει η χρηματιστηριακή εταιρεία ή το πιστωτικό ίδρυμα ή οιοσδήποτε φορέας που διενεργεί συναλλαγές.
   Σε περίπτωση μεταβίβασης μη εισηγμένων τίτλων, η τιμή πώλησης προσδιορίζεται με βάση την αξία των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας που εκδίδει τους μεταβιβαζόμενους τίτλους κατά το χρόνο της μεταβίβασης ή το τίμημα ή αγοραία αξία που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης, εφόσον αυτό είναι υψηλότερο.”Η τιμή κτήσης προσδιορίζεται με βάση την αξία των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας που εκδίδει τους μεταβιβαζόμενους τίτλους κατά το χρόνο απόκτησης ή το τίμημα που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης κατά το χρόνο της απόκτησης των τίτλων, εφόσον οποιοδήποτε από τα ανωτέρω είναι χαμηλότερο.

   Αν η τιμή κτήσης δεν μπορεί να προσδιορισθεί θεωρείται ότι είναι μηδενική.

   Για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου αυτής, για τον προσδιορισμό της τιμής κτήσης λαμβάνονται υπόψη οι εταιρικές πράξεις που έχουν λάβει χώρα μέχρι το χρόνο της μεταβίβασης.

   Σε περίπτωση διαδοχικών αποκτήσεων τίτλων, ως τιμή κτήσης λαμβάνεται η μέση τιμή κτήσης που προκύπτει από τη συνολική αξία κτήσης των τίτλων δια της συνολικής ποσότητας αυτών.

5. Σε περίπτωση κατά την οποία ο προσδιορισμός της υπεραξίας σύμφωνα με τις ανωτέρω παραγράφους καταλήγει σε αρνητικό ποσό, η εν λόγω ζημία μεταφέρεται για τα επόμενα πέντε (5) έτη και συμψηφίζεται μόνο με μελλοντικά κέρδη υπεραξίας, τα οποία υπολογίζονται σύμφωνα με την παράγραφο 3 του παρόντος άρθρου και τα οποία προκύπτουν από συναλλαγές σε τίτλους της παραγράφου 1.
6. Τα κεφαλαιακά κέρδη που προκύπτουν από την ανταλλαγή ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου ή εταιρικών ομολόγων με εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου με άλλους τίτλους κατ’ εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους απαλλάσσονται από το φόρο.
7. Για την υπεραξία που προκύπτει από εισφορά ενεργητικού, ανταλλαγή μετοχών, συγχώνευση ή διάσπαση κατ’ εφαρμογή των άρθρων 52, 53 και 54 ισχύουν οι ειδικές διατάξεις αυτών των άρθρων.
8. Απαλλάσσεται από το φόρο το εισόδημα που αποκτούν φυσικά πρόσωπα που είναι φορολογικοί κάτοικοι σε κράτη με τα οποία η Ελλάδα έχει συνάψει σύμβαση αποφυγής διπλής φορολογίας (ΣΑΔΦ) και το οποίο προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης των τίτλων σύμφωνα με τις προηγούμενες παραγράφους υπό την προϋπόθεση ότι υποβάλλουν στη Φορολογική Διοίκηση δικαιολογητικά που αποδεικνύουν τη φορολογική τους κατοικία.

Άρθρο 43.Φορολογικός συντελεστής

Το εισόδημα από υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου φορολογείται με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%).

Συμπερασματικά, η δική μου εκτίμηση, από φοροτεχνικής σκοπιάς είναι ότι οι πρόσοδοι από το συγκεκριμένο αποταμιευτικό πρόγραμμα θα έπρεπε να αντιμετωπισθούν με την ειδικότερη φορολόγηση που προκύπτει ανωτέρω, και όχι φυσικά ως εισόδημα μισθωτών υπηρεσιών η κάτι άλλο παρεμφερές.

Γιάννης Λάμπος
Λογιστής-Φοροτεχνικός
Ειδικός Συνεργάτης
ΚYROS LAW OFFICES